Rechtsprechung KW 42-2016
02. Februar 2017 | 0 Kommentare | Kategorien:
1. Abgabenordnung
Anordnung einer zweiten Anschlussprüfung bei einem Mittelbetrieb - Anforderungen an die Begründung der Prüfungsanordnung - Ermessensgerechtigkeit
Die Anordnung einer zweiten Anschlussprüfung für ein gewerbliches Einzelunternehmen, das im Zeitpunkt der Bekanntgabe dieser Prüfungsanordnung als Mittelbetrieb eingestuft ist, bedarf grundsätzlich keiner über § 193 Abs. 1 AO hinausgehenden Begründung.
Eine derartige Prüfung ist ermessensgerecht, wenn keine Anhaltspunkte für eine willkürliche oder schikanöse Belastung bestehen und sie nicht gegen das Übermaßverbot verstößt. Sie ist nicht übermäßig, wenn das Unternehmen während des vorgesehenen Prüfungszeitraumes zeitweise als Großbetrieb eingeordnet war und sich aufgrund vorliegenden Kontrollmaterials aus Sicht des FA ein Prüfungsbedarf ergibt.
BFH v. 15.06.2016, III R 8/15
Hinweis:
Eine Außenprüfung ist zulässig bei Steuerpflichtigen, die einen gewerblichen oder land- und forstwirtschaftlichen Betrieb unterhalten, die freiberuflich tätig sind und bei Steuerpflichtigen im Sinne des § 147a (Steuerpflichtige mit Überschusseinkünften von mehr als 500.000 €).
Der Kläger betreibt in mehreren Filialen einen Einzelhandel mit Waren verschiedener Art. Gemäß § 3 BpO war der Betrieb des Klägers zum 01.01.2004 als Kleinbetrieb, zum 01.01.2007 als Mittelbetrieb, zum 01.01.2010 als Großbetrieb und ab dem 01.01.2013 wieder als Mittelbetrieb eingestuft. Für die Veranlagungszeiträume 2002 bis 2004 sowie 2005 bis 2007 führte das FA beim Kläger Außenprüfungen durch, die zu keinen nennenswerten Beanstandungen führten. Am 22.01.2013 ordnete das FA eine weitere Außenprüfung an, die sich auf die Feststellung der Einkünfte sowie die Gewerbesteuer für die Jahre 2008 bis 2011 erstrecken sollte.
Der BFH hat entschieden, dass die Prüfungsanordnung rechtmäßig ist.
Weder der AO noch der BpO ist zu entnehmen, dass Außenprüfungen nur in einem bestimmten Turnus oder mit zeitlichen Abständen erfolgen dürfen. Das Unternehmen des Klägers war, worauf sich das FA auch berufen hat, zwar zum maßgeblichen Zeitpunkt (§ 4 Abs. 4 BpO) als Mittelbetrieb eingestuft, aber zuvor zum 01.01.2010 und damit innerhalb des vorgesehenen Prüfungszeitraums als Großbetrieb eingeordnet. Dabei handelt es sich um ein Kriterium, das es als ermessensfehlerfrei erscheinen lässt, den Prüfungsabstand kürzer als bei anderen Mittelbetrieben zu bemessen.
2. Umsatzsteuer
Umsatzsteuerfreie Unterrichtsleistungen
Ein für den Besucherdienst des Deutschen Bundestages tätiger Dozent ist mit seinen Führungen und Vorträgen zwar nicht nach nationalem Recht, aber nach Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL steuerfrei.
BFH v. 10.08.2016, V R38/15
Hinweis:
Gem. § 4 Nr. 21b UStG sind die unmittelbar dem Schul- und Bildungszweck dienende Unterrichtsleistungen selbständiger Lehrer umsatzsteuerfrei, wenn die Unterrichtsleistungen an Hochschulen oder allgemein oder berufsbildenden Schulen erbracht werden oder wenn die Leistungen an qualifizierten privaten Schulen erbracht werden.
Der Kläger erbrachte in den Streitjahren 2003 bis 2010 Dozentenleistungen für den Besucherdienst des Deutschen Bundestages. Das FA sah die Tätigkeit des Klägers als umsatzsteuerpflichtig an.
Der BFH hat entschieden, dass die Leistungen der Dozenten am Deutschen Bundestag gem. Art. 132 Abs. 1 Bst. i MwStSystRL steuerbefreit sind.
Nach der EuGH-Rechtsprechung beschränkt sich der Begriff Schul- und Hochschulunterricht nicht auf Unterricht, der zu einer Abschlussprüfung zur Erlangung einer Qualifikation führt oder eine Ausbildung im Hinblick auf die Ausübung einer Berufstätigkeit vermittelt, sondern schließt andere Tätigkeiten ein, bei denen die Unterweisung in Schulen und Hochschulen erteilt wird, um die Kenntnisse und Fähigkeiten der Schüler oder Studierenden zu entwickeln, sofern diese Tätigkeiten nicht den Charakter bloßer Freizeitgestaltung haben.
Bei der Tätigkeit des Klägers stand die Vermittlung von Kenntnissen und Fertigkeiten im Bereich Geschichte und Sozialkunde im Mittelpunkt. Bestätigt wird dies durch die Zusammensetzung der Teilnehmergruppen (Schüler, Studenten und Auszubildende).
3. Einkommensteuer
Verfassungsmäßigkeit und Reichweite der Verlustausgleichs- und Abzugsbeschränkung für betriebliche Termingeschäfte - Keine dem "Zurechnungszusammenhang" vergleichbare Kausalitätsbetrachtung im Bereich der steuerlichen Gewinnermittlung - Definition und Begriff des "Termingeschäfts"
Die Verlustausgleichs- und Abzugsbeschränkung für Termingeschäfte nach § 15 Abs. 4 Satz 3 EStG 1999 ist verfassungsgemäß (Anschluss an BFH-Urteil vom 28. April 2016 IV R 20/13, BFHE 253, 260).
Der Tatbestand des § 15 Abs. 4 Satz 3 EStG 1999 setzt keine Spekulationsabsicht des Steuerpflichtigen voraus. Die Verlustausgleichs- und Abzugsbeschränkung entfällt nicht, wenn der für eine GmbH handelnde Mitarbeiter die Geschäfte (hier: Devisentermingeschäfte) auf strafbare Weise (Untreue) ohne Wissen und Wollen der Unternehmensleitung und entgegen einer Konzernrichtlinie initiiert hat.
Die Verlustausgleichs- und Abzugsbeschränkung greift u.a. nicht, soweit die Termingeschäfte zum gewöhnlichen Geschäftsbetrieb bei Kreditinstituten, Finanzdienstleistungsunternehmen und Finanzunternehmen gehören (§ 15 Abs. 4 Satz 3 Halbsatz 2 EStG 1999). Zum gewöhnlichen Geschäftsbetrieb können solche Geschäfte nicht gehören, die das betreffende Unternehmen nach den sich selbst auferlegten Vorgaben nicht betreiben darf und die von einem Mitarbeiter ohne Wissen und Wollen der Geschäftsleitung initiiert worden sind.
Der Tatbestand des § 15 Abs. 4 Satz 3 EStG 1999 umfasst nicht solche Termingeschäfte, die auf die "physische" Lieferung des Basiswerts gerichtet sind (entgegen BMF-Schreiben vom 23. September 2005, DB 2005, 2269). Aus wirtschaftlicher Sicht nicht auf "physische" Lieferung, sondern auf Differenzausgleich gerichtet sind jedoch Devisentermingeschäfte auch dann, wenn Eröffnungsgeschäft und Gegengeschäft "brutto" abgewickelt werden. Dies setzt zwar nicht die Nämlichkeit des Vertragspartners voraus; erforderlich ist aber, dass das Gegengeschäft zeitlich vor Fälligkeit des Eröffnungsgeschäfts abgeschlossen worden ist.
BFH v. 06.07.2016, I R 25/14
Gem. § 15 Abs. 4 S. 3 EStG dürfen Verluste aus Termingeschäften, durch die der Steuerpflichtige einen Differenzausgleich oder einen durch den Wert einer veränderlichen Bezugsgröße bestimmten Geldbetrag oder Vorteil erlangt, weder mit anderen Einkünften aus Gewerbebetrieb noch mit Einkünften aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden; sie dürfen auch nicht nach § 10d EStG abgezogen werden.
Im Urteilsfall hatte ein in der Fremdwährungsabteilung einer Konzern-Finanzierungsgesellschaft angestellter Sachbearbeiter über mehrere Monate unter Täuschung seiner Vorgesetzten in erheblichem Umfang hoch spekulative Devisentermingeschäfte mit japanischen Yen ausgeführt. Nach den Konzernrichtlinien waren der Gesellschaft solche Geschäfte verboten. Das Unternehmen erlitt infolge der Termingeschäfte beträchtliche Verluste. Nachdem die Geschäfte ans Licht gekommen waren, wurde der Sachbearbeiter wegen Untreue strafrechtlich verurteilt. Das Unternehmen war der Auffassung, die aufgrund der Devisentermingeschäfte erlittenen Verluste seien nicht den besonderen Verlustausgleichs- und -abzugsbeschränkungen für Termingeschäfte gemäß § 15 Abs. 4 Satz 3 EStG zu unterwerfen, weil die Unternehmensleitung selbst die Geschäfte nicht gebilligt und keine Spekulationsabsicht gehabt habe.
Der BFH hat entschieden, dass die Verluste unter die Verlustabzugsbeschränkung des § 15 Abs. 4 S. 3 EStG fallen.
Für den Tatbestand des § 15 Abs. 4 S. 3 EStG ist nur die tatsächliche Ausführung der Termingeschäfte mit Wirkung für das Unternehmen maßgeblich. Eine Spekulationsabsicht der Unternehmensleitung wird nicht vorausgesetzt.
Der BFH hat aber eine umstrittene Rechtsfrage zur Reichweite der Ausgleichs- und Abzugsbeschränkung zugunsten der Steuerpflichtigen geklärt. Danach erfasst § 15 Abs. 4 S. 3 EStG nur die Termingeschäfte, die zumindest aus wirtschaftlicher Sicht auf einen Differenzausgleich in Bezug auf ein Gegengeschäft gerichtet sind. Damit hat der BFH die Auffassung des BMF abgelehnt, nach der die Ausgleichs- und Abzugsbeschränkung auch für Termingeschäfte gelten sollte, die rein auf die "physische" Lieferung der jeweiligen Basiswerte (im Urteilsfall: Devisen) gerichtet sind. Aus diesem Grund hat der BFH das Urteil der Vorinstanz aufgehoben und die Sache an das Finanzgericht zurückverwiesen, damit weitere Feststellungen zur Art der im Streitfall abgeschlossenen Termingeschäfte getroffen werden.
Verrechnung der erstatteten lediglich begrenzt abziehbaren Krankenversicherungsbeiträge mit den ab 2010 unbegrenzt abziehbaren Krankenversicherungsbeiträgen
Die gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG ab 2010 unbeschränkt abziehbaren Basiskranken- und Pflegeversicherungsbeiträge müssen auch dann vorrangig mit den im selben Veranlagungszeitraum erstatteten Beiträgen zur Basiskranken- und Pflegeversicherung verrechnet werden, wenn diese im Jahr ihrer Zahlung nur beschränkt steuerlich abziehbar waren.
BFH v. 06.07.2016, X R 6/14
Hinweis:
Nach § 10 Abs. 1 S. 1 EStG sind bestimmte im Einzelnen aufgeführte "Aufwendungen" als Sonderausgaben abziehbar. Aus der Verwendung des Begriffs "Aufwendungen" und aus dem Zweck des § 10 EStG, bestimmte die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen mindernde Privatausgaben vom Abzugsverbot des § 12 Nr. 1 EStG auszunehmen, folgt nach ständiger BFH-Rechtsprechung, dass nur solche Ausgaben als Sonderausgaben berücksichtigt werden dürfen, durch die der Steuerpflichtige tatsächlich und endgültig wirtschaftlich belastet ist.
Im Urteilsfall hatte die private Krankenversicherung dem Kläger im Jahr 2010 einen Teil seiner im Jahr 2009 für sich und seine Familienmitglieder gezahlten Beiträge für die Basiskranken- und Pflegeversicherung erstattet. Diese Beiträge hatte der Kläger im Jahr 2009 lediglich in einem nur begrenzten Umfang steuerlich geltend machen können. Erst seit dem Bürgerentlastungsgesetz Krankenversicherung sind ab 2010 die Beiträge zur Basiskranken- und Pflegeversicherung gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3 des EStG in voller Höhe als Sonderausgaben abziehbar.
Der BFH hat entschieden, dass die Verrechnung der Beitragserstattung mit den Beitragszahlungen des laufenden Kalenderjahres zutreffend ist.
An der Verrechnung von erstatteten mit gezahlten Sonderausgaben hat sich durch das Bürgerentlastungsgesetz Krankenversicherung nichts geändert. Für die Gleichartigkeit der Sonderausgaben als Verrechnungsvoraussetzung sind die steuerlichen Auswirkungen nicht zu berücksichtigen. Die Änderung der gesetzlichen Rahmenbedingungen führt auch dann zu keinem anderen Ergebnis, wenn aufgrund der Neuregelung die Sonderausgaben nicht mehr beschränkt, sondern unbeschränkt abziehbar sind. Die im Jahr 2010 vorgenommene Verrechnung steht schließlich nicht im Widerspruch zur Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts, nach der ab dem Jahr 2010 die Kranken- und Pflegeversicherungskosten steuerlich zu berücksichtigen sind, soweit sie den verfassungsrechtlich gebotenen Basisschutz gewährleisten. Denn dies gilt nur für die Aufwendungen, durch die der Steuerpflichtige tatsächlich wirtschaftlich endgültig belastet wird. Zwar führen die Beitragszahlungen zu einer wirtschaftlichen Belastung. Diese entfällt aber im Umfang der gleichartigen Beitragsrückerstattungen.
Ebenso hat der BFH in zwei Parallelfällen mit Urteilen vom 06.07.2016, X R 22/14 und vom 03.08.2016, X R 35/15 entschieden.
Besteuerung eines ausländischen sog. „Spin-off"; Besteuerung der Einlagenrückgewähr einer Drittstaatengesellschaft verstößt gegen Unionsrecht
Die Übertragung von Aktien im Rahmen eines US-amerikanischen „Spin-off“ führt grundsätzlich zu Kapitaleinkünften i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG.
§ 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG ist unter Fortführung der Rechtsprechung des BFH-Urteils vom 20. Oktober 2010 I R 117/08 (BFHE 232, 15) unionsrechtskonform dahingehend auszulegen, dass eine Einlagenrückgewähr auch von einer Gesellschaft getätigt werden kann, die in einem Drittstaat ansässig ist und für die kein steuerliches Einlagekonto i.S. des § 27 KStG geführt wird.
BFH v. 13.07.2016, VIII R 47/13
Hinweis:
Gem. § 20 Abs. 1 Nr. 1 S. 3 EStG gehören Bezüge i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 S. 1 EStG nicht zu den Einnahmen, soweit sie aus Ausschüttungen einer Körperschaft stammen, für die Beträge aus dem steuerlichen Einlagekonto i.S. des § 27 KStG als verwendet gelten.
Die Klägerin erwarb im Jahr 2006 500 Aktien der A zu einem Kurs von 59,75 EUR je Aktie. Die A, die ihren Sitz in den USA hat, löste aufgrund eines Beschlusses des Verwaltungsrats (Board of Directors) vom 30.01.2008 ihre Beteiligung an der B zu 100 % aus ihrem Unternehmen heraus. Der Spin off erfolgte zum Stichtag 19.03.2008. Mit Zuteilung vom 28.03. 2008 erhielt jeder Anteilseigner für jede A Aktie eine B Aktie. Das Finanzamt legte den Wert der eingebuchten B-Aktien der Besteueurng als Einnahmen aus Kapitalvermögen zugrunde.
Der BFH hat entschieden, dass die Übertragung von Aktien eines US-amerikanischen Spin offs grundsätzlich zu Einkünften aus Kapitalvermögen i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 S. 1 EStG führt.
§ 20 Abs. 1 Nr. 1 S. 3 EStG ist nach Ansicht des BFH allerdings unionsrechtskonform dahingehend auszulegen, dass eine Einlagenrückgewähr auch von einer Gesellschaft getätigt werden kann, die in einem Drittstaat ansässig ist und für die kein steuerliches Einlagekonto i.S. des § 27 KStG geführt wird. Dies gilt auch dann, wenn für Gesellschaften aus Drittstaaten ein formelles Feststellungsverfahren für das steuerliche Einlagekonto nach § 27 Abs. 1 bzw. Abs. 8 KStG fehlt. Der Steuerpflichtige hat jedoch die Beweislast dafür, dass eine Einlagenrückgewähr vorliegt.
Mit Urteil vom gleichen Tag hat der BFH in der Rechtssache VIII R 73/13 einen vergleichbaren Fall sinngemäß entschieden.
4. Bilanzsteuerrecht
Passivierung eines Darlehens mit steigenden Zinssätzen
Wegen der Verpflichtung, eine am Bilanzstichtag bestehende Darlehensverbindlichkeit in späteren Jahren höher zu verzinsen (Darlehen mit steigenden Zinssätzen), ist in der Bilanz grundsätzlich eine Verbindlichkeit oder eine Rückstellung wegen eines wirtschaftlichen Erfüllungsrückstandes auszuweisen.
Eine solche Zinsverbindlichkeit ist grundsätzlich abzuzinsen.
BFH v. 25.05.2016, I R 17/15
Hinweis:
Gem. § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG sind Verbindlichkeiten unter sinngemäßer Anwendung von § 6 Abs. 1 Nr. 2 EStG anzusetzen und mit einem Zinssatz von 5,5 % abzuzinsen. Gem. Satz 2 der Vorschrift sind von der Abzinsung Verbindlichkeiten, deren Laufzeit am Bilanzstichtag weniger als 12 Monate beträgt und Verbindlichkeiten, die verzinslich sind oder auf einer Anzahlung oder Vorauszahlungen beruhen, ausgenommen.
Die Klägerin, eine zum US-amerikanischen A-Konzern gehörende GmbH, erwarb im Februar 2008 von der luxemburgischen A-S.A.R.L. 90 % der Anteile an der A-GmbH. Die Kaufpreisschuld der Klägerin wandelten die Vertragsparteien am 01.03.2008 in ein Darlehen mit einer Laufzeit bis zum 28.02.2017 um. Nach dem Darlehensvertrag war eine jährlich ansteigende Verzinsung vorgesehen. Die Klägerin bildete in ihrer Bilanz zum 31.12.2008 für die Zinsverpflichtung aus dem Darlehensvertrag eine Rückstellung. Das FA berücksichtigte als Rückstellung lediglich 10/12 des Betrages, der sich unter Zugrundelegung des für das erste Jahr der Darlehenslaufzeit festgelegten Zinssatzes ergibt.
Der BFH hat entschieden, dass bei einer Darlehensverpflichtung mit steigenden Zinssätzen eine Verbindlichkeit oder eine Rückstellung wegen eines wirtschaftlichen Erfüllungsrückstands auszuweisen ist und dass diese Zinsverbindlichkeit grundsätzlich abzuzinsen ist.
Die im Vergleich zur Durchschnittsverzinsungt anfänglich niedrigere nominelle Verzinsung begründet einen Erfüllungsrückstand für eine Zinsverpflichtung, die steuerbilanziell zu passivieren ist. Es handelt sich hierfür nicht lediglich um ein schwebendes Geschäft, da das Gleichgewicht der Vertragsbeziehungen durch den Erfüllungsrückstand eines Vertragspartners gestört ist.
Anordnung einer zweiten Anschlussprüfung bei einem Mittelbetrieb - Anforderungen an die Begründung der Prüfungsanordnung - Ermessensgerechtigkeit
Die Anordnung einer zweiten Anschlussprüfung für ein gewerbliches Einzelunternehmen, das im Zeitpunkt der Bekanntgabe dieser Prüfungsanordnung als Mittelbetrieb eingestuft ist, bedarf grundsätzlich keiner über § 193 Abs. 1 AO hinausgehenden Begründung.
Eine derartige Prüfung ist ermessensgerecht, wenn keine Anhaltspunkte für eine willkürliche oder schikanöse Belastung bestehen und sie nicht gegen das Übermaßverbot verstößt. Sie ist nicht übermäßig, wenn das Unternehmen während des vorgesehenen Prüfungszeitraumes zeitweise als Großbetrieb eingeordnet war und sich aufgrund vorliegenden Kontrollmaterials aus Sicht des FA ein Prüfungsbedarf ergibt.
BFH v. 15.06.2016, III R 8/15
Hinweis:
Eine Außenprüfung ist zulässig bei Steuerpflichtigen, die einen gewerblichen oder land- und forstwirtschaftlichen Betrieb unterhalten, die freiberuflich tätig sind und bei Steuerpflichtigen im Sinne des § 147a (Steuerpflichtige mit Überschusseinkünften von mehr als 500.000 €).
Der Kläger betreibt in mehreren Filialen einen Einzelhandel mit Waren verschiedener Art. Gemäß § 3 BpO war der Betrieb des Klägers zum 01.01.2004 als Kleinbetrieb, zum 01.01.2007 als Mittelbetrieb, zum 01.01.2010 als Großbetrieb und ab dem 01.01.2013 wieder als Mittelbetrieb eingestuft. Für die Veranlagungszeiträume 2002 bis 2004 sowie 2005 bis 2007 führte das FA beim Kläger Außenprüfungen durch, die zu keinen nennenswerten Beanstandungen führten. Am 22.01.2013 ordnete das FA eine weitere Außenprüfung an, die sich auf die Feststellung der Einkünfte sowie die Gewerbesteuer für die Jahre 2008 bis 2011 erstrecken sollte.
Der BFH hat entschieden, dass die Prüfungsanordnung rechtmäßig ist.
Weder der AO noch der BpO ist zu entnehmen, dass Außenprüfungen nur in einem bestimmten Turnus oder mit zeitlichen Abständen erfolgen dürfen. Das Unternehmen des Klägers war, worauf sich das FA auch berufen hat, zwar zum maßgeblichen Zeitpunkt (§ 4 Abs. 4 BpO) als Mittelbetrieb eingestuft, aber zuvor zum 01.01.2010 und damit innerhalb des vorgesehenen Prüfungszeitraums als Großbetrieb eingeordnet. Dabei handelt es sich um ein Kriterium, das es als ermessensfehlerfrei erscheinen lässt, den Prüfungsabstand kürzer als bei anderen Mittelbetrieben zu bemessen.
2. Umsatzsteuer
Umsatzsteuerfreie Unterrichtsleistungen
Ein für den Besucherdienst des Deutschen Bundestages tätiger Dozent ist mit seinen Führungen und Vorträgen zwar nicht nach nationalem Recht, aber nach Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL steuerfrei.
BFH v. 10.08.2016, V R38/15
Hinweis:
Gem. § 4 Nr. 21b UStG sind die unmittelbar dem Schul- und Bildungszweck dienende Unterrichtsleistungen selbständiger Lehrer umsatzsteuerfrei, wenn die Unterrichtsleistungen an Hochschulen oder allgemein oder berufsbildenden Schulen erbracht werden oder wenn die Leistungen an qualifizierten privaten Schulen erbracht werden.
Der Kläger erbrachte in den Streitjahren 2003 bis 2010 Dozentenleistungen für den Besucherdienst des Deutschen Bundestages. Das FA sah die Tätigkeit des Klägers als umsatzsteuerpflichtig an.
Der BFH hat entschieden, dass die Leistungen der Dozenten am Deutschen Bundestag gem. Art. 132 Abs. 1 Bst. i MwStSystRL steuerbefreit sind.
Nach der EuGH-Rechtsprechung beschränkt sich der Begriff Schul- und Hochschulunterricht nicht auf Unterricht, der zu einer Abschlussprüfung zur Erlangung einer Qualifikation führt oder eine Ausbildung im Hinblick auf die Ausübung einer Berufstätigkeit vermittelt, sondern schließt andere Tätigkeiten ein, bei denen die Unterweisung in Schulen und Hochschulen erteilt wird, um die Kenntnisse und Fähigkeiten der Schüler oder Studierenden zu entwickeln, sofern diese Tätigkeiten nicht den Charakter bloßer Freizeitgestaltung haben.
Bei der Tätigkeit des Klägers stand die Vermittlung von Kenntnissen und Fertigkeiten im Bereich Geschichte und Sozialkunde im Mittelpunkt. Bestätigt wird dies durch die Zusammensetzung der Teilnehmergruppen (Schüler, Studenten und Auszubildende).
3. Einkommensteuer
Verfassungsmäßigkeit und Reichweite der Verlustausgleichs- und Abzugsbeschränkung für betriebliche Termingeschäfte - Keine dem "Zurechnungszusammenhang" vergleichbare Kausalitätsbetrachtung im Bereich der steuerlichen Gewinnermittlung - Definition und Begriff des "Termingeschäfts"
Die Verlustausgleichs- und Abzugsbeschränkung für Termingeschäfte nach § 15 Abs. 4 Satz 3 EStG 1999 ist verfassungsgemäß (Anschluss an BFH-Urteil vom 28. April 2016 IV R 20/13, BFHE 253, 260).
Der Tatbestand des § 15 Abs. 4 Satz 3 EStG 1999 setzt keine Spekulationsabsicht des Steuerpflichtigen voraus. Die Verlustausgleichs- und Abzugsbeschränkung entfällt nicht, wenn der für eine GmbH handelnde Mitarbeiter die Geschäfte (hier: Devisentermingeschäfte) auf strafbare Weise (Untreue) ohne Wissen und Wollen der Unternehmensleitung und entgegen einer Konzernrichtlinie initiiert hat.
Die Verlustausgleichs- und Abzugsbeschränkung greift u.a. nicht, soweit die Termingeschäfte zum gewöhnlichen Geschäftsbetrieb bei Kreditinstituten, Finanzdienstleistungsunternehmen und Finanzunternehmen gehören (§ 15 Abs. 4 Satz 3 Halbsatz 2 EStG 1999). Zum gewöhnlichen Geschäftsbetrieb können solche Geschäfte nicht gehören, die das betreffende Unternehmen nach den sich selbst auferlegten Vorgaben nicht betreiben darf und die von einem Mitarbeiter ohne Wissen und Wollen der Geschäftsleitung initiiert worden sind.
Der Tatbestand des § 15 Abs. 4 Satz 3 EStG 1999 umfasst nicht solche Termingeschäfte, die auf die "physische" Lieferung des Basiswerts gerichtet sind (entgegen BMF-Schreiben vom 23. September 2005, DB 2005, 2269). Aus wirtschaftlicher Sicht nicht auf "physische" Lieferung, sondern auf Differenzausgleich gerichtet sind jedoch Devisentermingeschäfte auch dann, wenn Eröffnungsgeschäft und Gegengeschäft "brutto" abgewickelt werden. Dies setzt zwar nicht die Nämlichkeit des Vertragspartners voraus; erforderlich ist aber, dass das Gegengeschäft zeitlich vor Fälligkeit des Eröffnungsgeschäfts abgeschlossen worden ist.
BFH v. 06.07.2016, I R 25/14
Gem. § 15 Abs. 4 S. 3 EStG dürfen Verluste aus Termingeschäften, durch die der Steuerpflichtige einen Differenzausgleich oder einen durch den Wert einer veränderlichen Bezugsgröße bestimmten Geldbetrag oder Vorteil erlangt, weder mit anderen Einkünften aus Gewerbebetrieb noch mit Einkünften aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden; sie dürfen auch nicht nach § 10d EStG abgezogen werden.
Im Urteilsfall hatte ein in der Fremdwährungsabteilung einer Konzern-Finanzierungsgesellschaft angestellter Sachbearbeiter über mehrere Monate unter Täuschung seiner Vorgesetzten in erheblichem Umfang hoch spekulative Devisentermingeschäfte mit japanischen Yen ausgeführt. Nach den Konzernrichtlinien waren der Gesellschaft solche Geschäfte verboten. Das Unternehmen erlitt infolge der Termingeschäfte beträchtliche Verluste. Nachdem die Geschäfte ans Licht gekommen waren, wurde der Sachbearbeiter wegen Untreue strafrechtlich verurteilt. Das Unternehmen war der Auffassung, die aufgrund der Devisentermingeschäfte erlittenen Verluste seien nicht den besonderen Verlustausgleichs- und -abzugsbeschränkungen für Termingeschäfte gemäß § 15 Abs. 4 Satz 3 EStG zu unterwerfen, weil die Unternehmensleitung selbst die Geschäfte nicht gebilligt und keine Spekulationsabsicht gehabt habe.
Der BFH hat entschieden, dass die Verluste unter die Verlustabzugsbeschränkung des § 15 Abs. 4 S. 3 EStG fallen.
Für den Tatbestand des § 15 Abs. 4 S. 3 EStG ist nur die tatsächliche Ausführung der Termingeschäfte mit Wirkung für das Unternehmen maßgeblich. Eine Spekulationsabsicht der Unternehmensleitung wird nicht vorausgesetzt.
Der BFH hat aber eine umstrittene Rechtsfrage zur Reichweite der Ausgleichs- und Abzugsbeschränkung zugunsten der Steuerpflichtigen geklärt. Danach erfasst § 15 Abs. 4 S. 3 EStG nur die Termingeschäfte, die zumindest aus wirtschaftlicher Sicht auf einen Differenzausgleich in Bezug auf ein Gegengeschäft gerichtet sind. Damit hat der BFH die Auffassung des BMF abgelehnt, nach der die Ausgleichs- und Abzugsbeschränkung auch für Termingeschäfte gelten sollte, die rein auf die "physische" Lieferung der jeweiligen Basiswerte (im Urteilsfall: Devisen) gerichtet sind. Aus diesem Grund hat der BFH das Urteil der Vorinstanz aufgehoben und die Sache an das Finanzgericht zurückverwiesen, damit weitere Feststellungen zur Art der im Streitfall abgeschlossenen Termingeschäfte getroffen werden.
Verrechnung der erstatteten lediglich begrenzt abziehbaren Krankenversicherungsbeiträge mit den ab 2010 unbegrenzt abziehbaren Krankenversicherungsbeiträgen
Die gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG ab 2010 unbeschränkt abziehbaren Basiskranken- und Pflegeversicherungsbeiträge müssen auch dann vorrangig mit den im selben Veranlagungszeitraum erstatteten Beiträgen zur Basiskranken- und Pflegeversicherung verrechnet werden, wenn diese im Jahr ihrer Zahlung nur beschränkt steuerlich abziehbar waren.
BFH v. 06.07.2016, X R 6/14
Hinweis:
Nach § 10 Abs. 1 S. 1 EStG sind bestimmte im Einzelnen aufgeführte "Aufwendungen" als Sonderausgaben abziehbar. Aus der Verwendung des Begriffs "Aufwendungen" und aus dem Zweck des § 10 EStG, bestimmte die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen mindernde Privatausgaben vom Abzugsverbot des § 12 Nr. 1 EStG auszunehmen, folgt nach ständiger BFH-Rechtsprechung, dass nur solche Ausgaben als Sonderausgaben berücksichtigt werden dürfen, durch die der Steuerpflichtige tatsächlich und endgültig wirtschaftlich belastet ist.
Im Urteilsfall hatte die private Krankenversicherung dem Kläger im Jahr 2010 einen Teil seiner im Jahr 2009 für sich und seine Familienmitglieder gezahlten Beiträge für die Basiskranken- und Pflegeversicherung erstattet. Diese Beiträge hatte der Kläger im Jahr 2009 lediglich in einem nur begrenzten Umfang steuerlich geltend machen können. Erst seit dem Bürgerentlastungsgesetz Krankenversicherung sind ab 2010 die Beiträge zur Basiskranken- und Pflegeversicherung gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3 des EStG in voller Höhe als Sonderausgaben abziehbar.
Der BFH hat entschieden, dass die Verrechnung der Beitragserstattung mit den Beitragszahlungen des laufenden Kalenderjahres zutreffend ist.
An der Verrechnung von erstatteten mit gezahlten Sonderausgaben hat sich durch das Bürgerentlastungsgesetz Krankenversicherung nichts geändert. Für die Gleichartigkeit der Sonderausgaben als Verrechnungsvoraussetzung sind die steuerlichen Auswirkungen nicht zu berücksichtigen. Die Änderung der gesetzlichen Rahmenbedingungen führt auch dann zu keinem anderen Ergebnis, wenn aufgrund der Neuregelung die Sonderausgaben nicht mehr beschränkt, sondern unbeschränkt abziehbar sind. Die im Jahr 2010 vorgenommene Verrechnung steht schließlich nicht im Widerspruch zur Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts, nach der ab dem Jahr 2010 die Kranken- und Pflegeversicherungskosten steuerlich zu berücksichtigen sind, soweit sie den verfassungsrechtlich gebotenen Basisschutz gewährleisten. Denn dies gilt nur für die Aufwendungen, durch die der Steuerpflichtige tatsächlich wirtschaftlich endgültig belastet wird. Zwar führen die Beitragszahlungen zu einer wirtschaftlichen Belastung. Diese entfällt aber im Umfang der gleichartigen Beitragsrückerstattungen.
Ebenso hat der BFH in zwei Parallelfällen mit Urteilen vom 06.07.2016, X R 22/14 und vom 03.08.2016, X R 35/15 entschieden.
Besteuerung eines ausländischen sog. „Spin-off"; Besteuerung der Einlagenrückgewähr einer Drittstaatengesellschaft verstößt gegen Unionsrecht
Die Übertragung von Aktien im Rahmen eines US-amerikanischen „Spin-off“ führt grundsätzlich zu Kapitaleinkünften i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG.
§ 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG ist unter Fortführung der Rechtsprechung des BFH-Urteils vom 20. Oktober 2010 I R 117/08 (BFHE 232, 15) unionsrechtskonform dahingehend auszulegen, dass eine Einlagenrückgewähr auch von einer Gesellschaft getätigt werden kann, die in einem Drittstaat ansässig ist und für die kein steuerliches Einlagekonto i.S. des § 27 KStG geführt wird.
BFH v. 13.07.2016, VIII R 47/13
Hinweis:
Gem. § 20 Abs. 1 Nr. 1 S. 3 EStG gehören Bezüge i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 S. 1 EStG nicht zu den Einnahmen, soweit sie aus Ausschüttungen einer Körperschaft stammen, für die Beträge aus dem steuerlichen Einlagekonto i.S. des § 27 KStG als verwendet gelten.
Die Klägerin erwarb im Jahr 2006 500 Aktien der A zu einem Kurs von 59,75 EUR je Aktie. Die A, die ihren Sitz in den USA hat, löste aufgrund eines Beschlusses des Verwaltungsrats (Board of Directors) vom 30.01.2008 ihre Beteiligung an der B zu 100 % aus ihrem Unternehmen heraus. Der Spin off erfolgte zum Stichtag 19.03.2008. Mit Zuteilung vom 28.03. 2008 erhielt jeder Anteilseigner für jede A Aktie eine B Aktie. Das Finanzamt legte den Wert der eingebuchten B-Aktien der Besteueurng als Einnahmen aus Kapitalvermögen zugrunde.
Der BFH hat entschieden, dass die Übertragung von Aktien eines US-amerikanischen Spin offs grundsätzlich zu Einkünften aus Kapitalvermögen i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 S. 1 EStG führt.
§ 20 Abs. 1 Nr. 1 S. 3 EStG ist nach Ansicht des BFH allerdings unionsrechtskonform dahingehend auszulegen, dass eine Einlagenrückgewähr auch von einer Gesellschaft getätigt werden kann, die in einem Drittstaat ansässig ist und für die kein steuerliches Einlagekonto i.S. des § 27 KStG geführt wird. Dies gilt auch dann, wenn für Gesellschaften aus Drittstaaten ein formelles Feststellungsverfahren für das steuerliche Einlagekonto nach § 27 Abs. 1 bzw. Abs. 8 KStG fehlt. Der Steuerpflichtige hat jedoch die Beweislast dafür, dass eine Einlagenrückgewähr vorliegt.
Mit Urteil vom gleichen Tag hat der BFH in der Rechtssache VIII R 73/13 einen vergleichbaren Fall sinngemäß entschieden.
4. Bilanzsteuerrecht
Passivierung eines Darlehens mit steigenden Zinssätzen
Wegen der Verpflichtung, eine am Bilanzstichtag bestehende Darlehensverbindlichkeit in späteren Jahren höher zu verzinsen (Darlehen mit steigenden Zinssätzen), ist in der Bilanz grundsätzlich eine Verbindlichkeit oder eine Rückstellung wegen eines wirtschaftlichen Erfüllungsrückstandes auszuweisen.
Eine solche Zinsverbindlichkeit ist grundsätzlich abzuzinsen.
BFH v. 25.05.2016, I R 17/15
Hinweis:
Gem. § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG sind Verbindlichkeiten unter sinngemäßer Anwendung von § 6 Abs. 1 Nr. 2 EStG anzusetzen und mit einem Zinssatz von 5,5 % abzuzinsen. Gem. Satz 2 der Vorschrift sind von der Abzinsung Verbindlichkeiten, deren Laufzeit am Bilanzstichtag weniger als 12 Monate beträgt und Verbindlichkeiten, die verzinslich sind oder auf einer Anzahlung oder Vorauszahlungen beruhen, ausgenommen.
Die Klägerin, eine zum US-amerikanischen A-Konzern gehörende GmbH, erwarb im Februar 2008 von der luxemburgischen A-S.A.R.L. 90 % der Anteile an der A-GmbH. Die Kaufpreisschuld der Klägerin wandelten die Vertragsparteien am 01.03.2008 in ein Darlehen mit einer Laufzeit bis zum 28.02.2017 um. Nach dem Darlehensvertrag war eine jährlich ansteigende Verzinsung vorgesehen. Die Klägerin bildete in ihrer Bilanz zum 31.12.2008 für die Zinsverpflichtung aus dem Darlehensvertrag eine Rückstellung. Das FA berücksichtigte als Rückstellung lediglich 10/12 des Betrages, der sich unter Zugrundelegung des für das erste Jahr der Darlehenslaufzeit festgelegten Zinssatzes ergibt.
Der BFH hat entschieden, dass bei einer Darlehensverpflichtung mit steigenden Zinssätzen eine Verbindlichkeit oder eine Rückstellung wegen eines wirtschaftlichen Erfüllungsrückstands auszuweisen ist und dass diese Zinsverbindlichkeit grundsätzlich abzuzinsen ist.
Die im Vergleich zur Durchschnittsverzinsungt anfänglich niedrigere nominelle Verzinsung begründet einen Erfüllungsrückstand für eine Zinsverpflichtung, die steuerbilanziell zu passivieren ist. Es handelt sich hierfür nicht lediglich um ein schwebendes Geschäft, da das Gleichgewicht der Vertragsbeziehungen durch den Erfüllungsrückstand eines Vertragspartners gestört ist.
