1.Rechtsprechung

Zuordnung des verrechenbaren Verlustes i. S. des § 15a EStG bei unentgeltlicher Übertragung eines Teils des Kommanditanteils
Überträgt ein Kommanditist unentgeltlich einen Teil seiner Beteiligung an der KG, geht der verrechenbare Verlust anteilig auf den Übernehmer über, wenn diesem auch das durch die Beteiligung vermittelte Gewinnbezugsrecht übertragen wird.
BFH v. 01.03.2018, IV R 16/15
Hinweis:
Gem. § 15a Abs. 1 S. 1 EStG darf der einem Kommanditisten zuzurechnende Anteil am Verlust der KG weder mit anderen Einkünften aus Gewerbebetrieb noch mit Einkünften aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden, soweit ein negatives Kapitalkonto des Kommanditisten entsteht oder sich erhöht; er darf insoweit auch nicht nach § 10d EStG abgezogen werden. Der nicht ausgleichs- oder abzugsfähige Verlust, vermindert um die nach § 15a Abs. 2 EStG abzuziehenden und vermehrt um die nach § 15a Abs. 3 EStG hinzuzurechnenden Beträge (verrechenbarer Verlust), ist jährlich gesondert festzustellen (§ 15a Abs. 4 S. 1 EStG). Er mindert nach § 15a Abs. 2 EStG die Gewinne, die dem Kommanditisten in späteren Wirtschaftsjahren aus seiner Beteiligung an der KG zuzurechnen sind.
Die Klägerin und ihr Ehemann waren Kommanditisten der A-GmbH & Co. KG. Mit Schenkungsvertrag v. 15.12.2006 übertrug der Ehemann einen Teilkommanditanteil auf die Klägerin mit Wirkung zum 01.01.2007. Zum 31.12.2006 betrug der verrechenbare Verlust des Ehemanns 178.004 €. Das FA ordnete diesen Verlust im Rahmen der gesonderten und einheitlichen Feststellungen des verrechenbaren Verlusts nach § 15a Abs. 4 EStG auf den 31.12.2007 bis 31.12.2010 jeweils vollständig dem Ehemann zu. Die Klägerin machte hingegen geltend, dass der zum 31.12.2006 für den Ehemann festgestellte verrechenbare Verlust mit der Teilanteilsübertragung anteilig auf sie übergegangen sei.
Der BFH hat entschieden, dass der verrechenbare Verlust anteilig auf die Klägerin übergegangen ist.
Bei einer unentgeltlichen Anteilsübertragung geht ein verrechenbarer Verlust i. S. d. § 15a EStG auf den Übernehmer der Beteiligung an einer KG über, wenn jener durch diesen Verlust künftig wirtschaftlich belastet wird. Die Übernahme eines negativen Kapitalkontos steht der Annahme der Unentgeltlichkeit nicht entgegen. An einem Entgelt des Übernehmers fehlt es jedenfalls dann, wenn die anteiligen stillen Reserven einschließlich eines Geschäftswerts das übernommene negative Kapitalkonto übersteigen. Da der verrechenbare Verlust nach dem Wortlaut des § 15a Abs. 2 S. 1 EStG nur beteiligungsbezogen abgezogen werden darf, muss ein nach einer unentgeltlichen Übertragung verbleibender verrechenbarer Verlust demjenigen zugeordnet werden, der später aus der nämlichen Beteiligung Gewinne erzielt. Dies gilt unabhängig davon, ob ein Kommanditanteil im Ganzen oder nur teilweise übertragen wird. Wendet der Kommanditist dem Übernehmer lediglich einen Teil seiner Beteiligung zu, geht der verrechenbare Verlust anteilig auf den Übernehmer über.
 

Verschmelzung nach Forderungsverzicht mit Besserungsabrede
Wird eine vermögenslose und inaktive Kapitalgesellschaft, deren Gesellschafter ihr gegenüber auf Darlehensforderungen mit Besserungsschein verzichtet hatten, auf eine finanziell gut ausgestattete Schwesterkapitalgesellschaft mit der weiteren Folge des Eintritts des Besserungsfalls und dem „Wiederaufleben“ der Forderungen verschmolzen, so kann die beim übernehmenden Rechtsträger ausgelöste Passivierungspflicht durch eine außerbilanzielle Hinzurechnung wegen einer vGA zu korrigieren sein.
Weder umwandlungssteuerrechtliche Sonderregelungen noch der ursprünglich betriebliche Charakter der Darlehensverbindlichkeiten bei der übertragenden Körperschaft stehen der Annahme einer vGA entgegen.
BFH v. 21.02.2018, I R 46/16
Hinweis:
Unter einer verdeckten Gewinnausschüttung i. S. d. § 8 Abs. 3 S. 2 KStG ist bei einer Kapitalgesellschaft eine Vermögensminderung (verhinderte Vermögensmehrung) zu verstehen, die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist, sich auf die Höhe des Unterschiedsbetrages gem. 4 Abs. 1 S. 1 EStG i. V. m. § 8 Abs. 1 KStG auswirkt und in keinem Zusammenhang zu einer offenen Ausschüttung steht. Die Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis liegt regelhaft vor, wenn die Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter oder einer diesem nahestehenden Person einen Vermögensvorteil zuwendet, den sie bei der Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters einem Nichtgesellschafter nicht gewährt hätte.
Im Streitfall war die Klägerin – eine GmbH – an einer anderen GmbH (G-GmbH) beteiligt. Die G-GmbH hatte in den Vorjahren ihren Geschäftsbetrieb an eine Schwestergesellschaft veräußert und war nur noch mit der Verwaltung und Umschichtung eigenen Wertpapiervermögens befasst. Die G-GmbH hatte in Ihren Abschlüssen einen nicht durch Eigenkapital ausgedeckten Fehlbetrag ausgewiesen. Die Gesellschafter der G-GmbH verzichteten gegen Besserungsschein auf ihre wertlosen Forderungen gegenüber der G-GmbH. Im Streitjahr wurde die G-GmbH auf die Klägerin verschmolzen. Nach der Verschmelzung trat der Besserungsfall ein, so dass die Verbindlichkeiten gegenüber den Anteilseignern wieder erfolgswirksam eingebucht wurden. Strittig war, ob durch die Einbuchung der Verbindlichkeiten das Einkommen der Klägerin gemindert wurde.
Der BFH hat entschieden, dass der Aufwand aus der Einbuchung der Verbindlichkeiten außerbilanziell als verdeckte Gewinnausschüttung hinzugerechnet werden muss.
Im Streitfall sind nach Ansicht des BFH die Tatbestandsvoraussetzungen einer vGA erfüllt. Denn durch die Wiedereinbuchung der Darlehensverbindlichkeiten wurde bei der Klägerin eine Vermögensminderung bewirkt, die ausschließlich durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst war. Aus der maßgeblichen Sicht des Neuschuldners kommt der im Streitfall im Wege der gewillkürten Gesamtrechtsnachfolge (Verschmelzungsvertrag) bewirkte Übergang der Verbindlichkeit in wirtschaftlicher Betrachtungsweise der Neubegründung einer Schuld gleich. Erhält der Neuschuldner, wie vorliegend, im Zuge der Schuldübernahme zudem keine nutzbaren Finanzmittel - weder aus einer typischerweise zum Ansatz von Verbindlichkeiten führenden Kreditaufnahme noch (ursprünglich kreditfinanzierte) aktive Wirtschaftsgüter der vermögenslosen, vom FG als „leere Hülle“ qualifizierten G-GmbH -, so muss der Anlass für die Schuldbegründung gesondert festgestellt werden. Da vorliegend nach den Feststellungen des FG die Gesellschafterstellung für die Vermögensminderung ausschlaggebend war, ging der BFH von einer vGA aus. Auch umwandlungssteuerrechtliche Sonderregelungen stehen der Annahme einer vGA nicht entgegen.
 

Gewährung des vollen Gewerbesteuerfreibetrags auch bei Wechsel der Steuerschuldnerschaft während des Erhebungszeitraums
Scheiden während des Erhebungszeitraums bis auf einen Gesellschafter alle anderen Gesellschafter aus einer Personengesellschaft aus, wechselt ab diesem Zeitpunkt die Steuerschuldnerschaft der Personengesellschaft auf den verbleibenden Gesellschafter als Einzelunternehmer. Dessen ungeachtet ist der Gewerbesteuermessbetrag für den gesamten Erhebungszeitraum einheitlich unter Berücksichtigung des vollen Gewerbesteuerfreibetrags zu berechnen.
Für den Erhebungszeitraum des Rechtsformwechsels ist für jeden Steuerschuldner ein Gewerbesteuermessbescheid zu erlassen. In den Bescheiden ist der einheitlich ermittelte Gewerbesteuermessbetrag im prozentualen Verhältnis der von den beiden Steuerschuldnern erzielten Gewerbeerträge nebst den auf sie entfallenden Hinzurechnungen und Kürzungen zu berücksichtigen.
BFH v. 25.04.2018, IV R 8/16
Hinweis:
Gem. § 14 S. 1 GewStG wird der Steuermessbetrag für den Erhebungszeitraum festgesetzt. Erhebungszeitraum ist das Kalenderjahr (§ 14 S. 2 GewStG). Besteht die Gewerbesteuerpflicht nicht während eines ganzen Kalenderjahres, so tritt an dessen Stelle der Zeitraum der Steuerpflicht (abgekürzter Erhebungszeitraum, § 14 S. 3 GewStG).
Die Klägerin war zusammen mit E Gesellschafter der S GbR. Zum 31.05.2009 ist E aus der S GbR ausgeschieden. Sein Anteil am Gesellschaftsvermögen ist daher im Wege der Anwachsung auf die Klägerin übergegangen. Seit dem 01.06.2009 führt die Klägerin den Gewerbebetrieb als Einzelunternehmen fort. Bei der Ermittlung des Messbetrags zog das FA von dem bis zum 31. Mai 2009 von der S GbR erzielten und auf volle Hundert abgerundeten Gewerbeertrag in Höhe von 25.300 EUR den zeitanteilig auf 5/12 gekürzten Freibetrag nach § 11 Abs. 1 S. 3 Nr. 1 GewStG i. H. v. 10.208 EUR (= 5/12 von 24.500 EUR) ab. Der Gewerbeertrag des ab dem 01.06.2009 fortgeführten Einzelunternehmens der Klägerin belief sich auf 2.900 EUR, so dass darauf rechnerisch nur ein Freibetrag in Höhe von 2.900 EUR entfiel. Strittig war die Höhe des zu gewährenden Gewebesteuerfreibetrags.
Der BFH hat entschieden, dass der Gewerbesteuermessbetrag für den gesamten Erhebungszeitraum einheitlich unter Berücksichtigung des vollen Gewerbesteuerfreibetrags zu ermitteln ist.
Die Gewerbesteuerpflicht in § 14 S. 3 GewStG knüpft an den Steuergegenstand gem. § 2 GewStG an. Unterhält eine Personengesellschaft einen Gewerbebetrieb, endet die sachliche Steuerpflicht des Gewerbebetriebs auch dann nicht, wenn während des Erhebungszeitraums bis auf einen Gesellschafter alle anderen Gesellschafter aus der Personengesellschaft ausscheiden und deren anteiliges Gesellschaftsvermögen gem. § 738 BGB dem verbleibenden Gesellschafter zuwächst (Anwachsung). Trotz des Fortbestands der sachlichen Steuerpflicht führt die Anwachsung des Gesellschaftsvermögens auf den letzten verbleibenden Gesellschafter, der das Unternehmen nunmehr als Einzelunternehmen fortführt, zu einem Wechsel der Person des Steuerschuldners. Der Wechsel des Steuerschuldners (§ 5 GewStG) bedingt, dass dem jeweiligen Steuerschuldner nur der Teil der Steuerschuld zugerechnet werden kann, der auf die Dauer seiner persönlichen Steuerpflicht entfällt. Die Aufteilung der Steuerschuld auf zwei Steuerschuldner führt jedoch nicht dazu, dass der Gewerbesteuermessbetrag für jeden Steuerschuldner nur unter Berücksichtigung des von diesem erzielten Gewerbeertrags zu ermitteln ist. Vielmehr ist, ausgehend von dem Fortbestand der sachlichen Steuerpflicht bei einem während des Erhebungszeitraums erfolgten Rechtsformwechsel, der Gewerbesteuermessbetrag ungeachtet der verschiedenen Steuerschuldnerschaften einheitlich zu ermitteln. Erst im Anschluss an die einheitliche Ermittlung des Gewerbesteuermessbetrags ist dieser auf die verschiedenen Steuerschuldner aufzuteilen. Davon ausgehend ist der Freibetrag gem. § 11 Abs. 1 S. 3 Nr. 1 GewStG, der auch im Fall des Rechtsformwechsels, was zwischen den Beteiligten zu Recht nicht streitig ist, nur einmal gewährt werden kann, schon bei der Ermittlung und nicht erst bei der Aufteilung des Gewerbesteuermessbetrags zu berücksichtigen.