Vom Vorsteuerabzug ausgeschlossener Repräsentationsaufwand eines Pferderennstalls mit Pferdezucht und -handel
Das Ausüben einer wirtschaftlichen Tätigkeit und das ausschließliche Tätigen von Repräsentationsaufwand schließen einander nicht aus.

Ob Repräsentationsaufwendungen ohne streng geschäftlichen Charakter vorliegen, beruht auf einer tatsächlichen Würdigung der im Einzelfall getroffenen Feststellungen.

Der Empfänger der Gutschrift, der der Abrechnung mittels Gutschrift zugestimmt und dieser nicht widersprochen hat, schuldet den darin für eine nichtsteuerbare Leistung ausgewiesenen Steuerbetrag.

BFH v. 15.12.2021, XI R 19/18

Hinweis
Gem. § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 UStG kann der Unternehmer die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuer abziehen. Nicht abziehbar nach § 15 Abs. 1a UStG sind jedoch insbesondere Vorsteuerbeträge, die auf Aufwendungen, für die das Abzugsverbot des § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 1 bis 4, 7 EStG gilt, entfallen; nach § 4 Abs. 5 S. 2 EStG gilt das Abzugsverbot nicht, soweit die in den Nummern 2 bis 4 bezeichneten Zwecke Gegenstand einer mit Gewinnabsicht ausgeübten Betätigung des Steuerpflichtigen sind.

Streitig ist, ob der Kläger den Vorsteuerabzug aus Eingangsrechnungen für den von ihm betriebenen Pferderennstall beanspruchen kann. Der Kläger ist Einzelunternehmer und betrieb in den Streitjahren 2007 bis 2013 einen Pferderennstall in Form einer KG. Der Pferderennstall machte lediglich im Jahr 2012 Gewinn, ertragsteuerrechtlich beurteilte das FA den Rennstall als sog. Liebhabereibetrieb. Das FA ließ die vom Kläger geltend gemachten Vorsteuerbeträge nicht zum Abzug zu. Der Pferderennstall werde vom Kläger im Rahmen seiner Freizeitgestaltung als private Leidenschaft und Hobby betrieben und diene nicht nur dem Kläger zu Repräsentationszwecken, sondern auch der KG.

Der BFH hat entschieden, dass das Ausüben einer wirtschaftlichen Tätigkeit und das ausschließliche Tätigen von Repräsentationsaufwand sich nicht ausschließen.

Der Kläger kann keinen Vorsteuerabzug für den Pferderennstall beanspruchen. Zwar ist das FG in Übereinstimmung mit den Beteiligten zutreffend davon ausgegangen, dass der Kläger mit dem Betrieb des Pferderennstalls als Unternehmer anzusehen und damit grundsätzlich gem. § 15 Abs. 1 S. 1 UStG zum Vorsteuerabzug berechtigt ist. Allerdings ist der Vorsteuerabzug im Streitfall nach § 15 Abs. 1a UStG i. V. m. § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 4 EStG ausgeschlossen. Für das umsatzsteuerrechtliche Abzugsverbot ist die einkommensteuerrechtliche Behandlung unerheblich; maßgeblich ist, ob der Aufwand seiner Art nach von § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 4 EStG erfasst wird. In diesem Sinne hat der BFH in ständiger Rechtsprechung unter der Voraussetzung, dass die Unternehmereigenschaft des § 2 Abs. 1 S. 1 UStG gegeben ist, § 4 Abs. 5 EStG auch dann für anwendbar gehalten, wenn das betreffende Unternehmen ausschließlich Repräsentationsaufwand tätigte, da es mit dem Grundsatz der steuerlichen Gleichbehandlung (Art. 3 Abs. 1 GG) nicht vereinbar wäre, denjenigen Steuerpflichtigen mit einem Aufwendungseigenverbrauch (nunmehr: Abzugsverbot) zu belasten, der z. B. einen Produktionsbetrieb führt und aus Repräsentationsgründen ein Pferd anschafft, nicht aber denjenigen, der mit dem Pferd einen organisatorisch selbständigen Betrieb unterhält. Vor diesem Hintergrund geht die Auffassung des Klägers, das Ausüben einer wirtschaftlichen Tätigkeit und das ausschließliche Tätigen von Repräsentationsaufwand schlössen einander aus, fehl. Der Aufwand des Klägers wird seiner Art nach vom Abzugsverbot des § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 4 EStG erfasst.

Die in diesem Zusammenhang vom FG der ersten Instanz vorgenommene Würdigung des Sachverhalts, wonach es das Vorliegen „ähnlicher Aufwendungen“ i. S. d. § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 4 EStG bejaht hat, ist möglich und verstößt nicht gegen Denkgesetze und Erfahrungssätze: Das FG ist davon überzeugt gewesen, dass das Halten von Rennpferden überwiegend der persönlichen Repräsentation des Klägers wie auch - wenn auch in geringerem Umfang - der von ihm beherrschten KG gedient habe. Dies belegten die zahlreichen Nennungen in den Medien, in welchen das Engagement und besondere Interesse des Klägers in Bezug auf den von ihm betriebenen Rennstall hervorgehoben werde. Der Kläger stelle hier den Pferderennsport als seine große Leidenschaft sowie sein Hobby dar, welches ihm als Ausgleich zu seiner erfolgreichen Berufstätigkeit diene. Er zeichne dadurch das Bild eines Unternehmers, der nicht nur beruflich, sondern auch privat überaus erfolgreich agiere. Die Thematik des pferdebegeisterten Managers werde dabei nicht nur in der Sportszene, sondern vielmehr auch von überregionalen und wirtschaftsnahen Medien aufgegriffen, um den Kläger persönlich und anschaulich zu beschreiben. Das prestigeträchtige Halten mehrerer Rennpferde sowie das medial präsente und erfolgreiche Führen eines Rennstalls prägten somit in erheblichem Maße dessen Außendarstellung. Der Pferderennstall stütze zugleich die gesellschaftlich hervorgehobene Stellung des Klägers als Präsident des XXX und diene damit in erheblichem Maße seiner persönlichen Repräsentation, die mit einer solch herausgehobenen Stellung verbunden sei. Ferner seien auch vielfältige Bezugnahmen zur KG offenkundig. In der überwiegenden Anzahl der dem FG zur Verfügung stehenden Interviews werde stets hervorgehoben, dass der Kläger Inhaber der KG ist. Der positive Abfärbeffekt gelte damit für diese gleichermaßen. Darüber hinaus sei die KG als Namensgeber mehrerer Pferderennen in Erscheinung getreten und vermöge damit ebenfalls vom positiven und exklusiven Image des Pferderennsports zu profitieren. Mit Blick auf die vorgehend beschriebene Repräsentationsgeeignetheit des Rennstalls sei es zudem nicht erforderlich, dass konkret ein messbarer positiver Effekt in der Außenwirkung nachgewiesen werde; vielmehr genüge die im Streitfall nach Überzeugung des FG vorliegende Geeignetheit des Rennstalls zur Repräsentation. Dass der Pferderennstall des Klägers ein professionell geführter Betrieb sei, welcher zugleich erhebliche Umsätze generiere, stehe dem Repräsentationsbedürfnis nicht entgegen. Vielmehr vermöge der Kläger, der als XXX überaus erfolgreich sei, sich entsprechend auch nur über einen herausgehobenen Betrieb in einem insoweit adäquaten Licht darzustellen. Sein erheblicher Geldeinsatz wie auch seine - vom FG positiv unterstellt - professionelle Führung ließen den Betrieb damit nicht der Repräsentation entwachsen, sondern seien vielmehr im konkreten Fall erforderlich, um den beschriebenen Repräsentationseffekt zu erzielen.


Zur Vorsteuerberichtigung nach § 15a Abs. 1 UStG in den Fällen des § 13b UStG a.F.
Die Vorsteuerberichtigung nach § 15a Abs. 1 UStG setzt einen ursprünglichen Vorsteuerabzug voraus.

Der ursprüngliche Vorsteuerabzug kann sich in den Fällen des § 13b UStG a.F. aus der Saldierung der Umsatzsteuer nach § 13b Abs. 2 S.z 1 UStG a.F. mit dem Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 4 UStG ergeben.

BFH v. 01.02.2022, V R 33/18

Hinweis
Ändern sich bei einem Wirtschaftsgut, das nicht nur einmalig zur Ausführung von Umsätzen verwendet wird, innerhalb von fünf Jahren ab dem Zeitpunkt der erstmaligen Verwendung die für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgebenden Verhältnisse, ist nach § 15a Abs. 1 S. 1 UStG für jedes Kalenderjahr der Änderung ein Ausgleich durch eine Berichtigung des Abzugs der auf die Anschaffungs- oder Herstellungskosten entfallenden Vorsteuerbeträge vorzunehmen. Bei Grundstücken einschließlich ihrer wesentlichen Bestandteile tritt an die Stelle des Fünfjahreszeitraums ein solcher von zehn Jahren (§ 15a Abs. 1 S. 2 UStG).

Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob die Voraussetzungen für eine Berichtigung des Vorsteuerabzugs nach § 15a UStG in der in den Jahren 2015 bis 2017 (Streitjahre) geltenden Fassung vorliegen. Die Klägerin - eine niederländische Kapitalgesellschaft - war bis zum 31.12.2007 an der inländischen vermögensverwaltenden C GmbH & Co. KG (KG) beteiligt. Die KG erwarb mit Wirkung zum 01.06.2007 ein Grundstück. Der Verkäufer optierte zu 71,41 % zur Umsatzsteuer. Der Anteil von 71,41 % ergab sich aus der seinerzeitigen steuerpflichtigen Nutzung des Gebäudes. Nach Erwerb wurde das Gebäude von der KG zu 71,41 % umsatzsteuerpflichtig vermietet. Mit Ablauf des 31.12.2007 wurde die KG auf die Klägerin verschmolzen. Die Klägerin beantragte beim FA die Erteilung einer Steuernummer für die Umsatzbesteuerung ab 2008. In diesem Zusammenhang teilte die Klägerin dem FA mit, dass sie lediglich über das erworbene Grundstück verfüge. Das Grundstück sei im Rahmen der Anwachsung zum 01.01.2008 auf sie übergegangen. Der Erwerb sei zuvor im Rahmen einer steuerbaren Grundstückslieferung erfolgt. Der Verkäufer habe gemäß der Verwendung im Zeitpunkt des Verkaufs zu 71,41 % zur Umsatzsteuer optiert. In der von der Klägerin für die KG eingereichten Umsatzsteuererklärung für das Jahr 2007 war die Zeile „Vorsteuerbeträge aus Leistungen im Sinne des § 13b Abs. 1 UStG (§ 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 4 UStG)“ nicht ausgefüllt. In der Anlage UR waren keine „Umsätze, die unter das Grunderwerbsteuergesetz fallen (§ 13b Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG)“ angegeben. Das FA setzte die Umsatzsteuer für 2007 erklärungsgemäß fest. Ab Februar 2015 bis April 2015 vermietete die Klägerin das Grundstück nur noch zu 27,7 % umsatzsteuerpflichtig und seit dem 01.05.2015 ausschließlich umsatzsteuerfrei. Im Umsatzsteuerbescheid 2015 und in den Umsatzsteuervorauszahlungsbescheiden Januar 2016 bis Februar 2017 setzte das FA eine Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG fest. Der Einspruch der Klägerin blieb erfolglos. Das FG hat die Klage abgewiesen.

Der BFH hat entschieden, dass die Vorsteuerberichtigung nach § 15a Abs. 1 UStG einen ursprünglichen Vorsteuerabzug voraussetzt. Der ursprüngliche Vorsteuerabzug kann sich in den Fällen des § 13b UStG a.F. aus der Saldierung der Umsatzsteuer nach § 13b Abs. 2 S. 1 UStG a.F. mit dem Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 4 UStG ergeben.

Für das Streitjahr 2017 ist das Urteil des FG aus verfahrensrechtlichen Gründen aufzuheben und die Klage abzuweisen. Die Vorsteuerberichtigung nach § 15a Abs. 1 UStG setzt einen ursprünglichen Vorsteuerabzug voraus (EuGH, Urteil v. 18.7.2013 - C 78/12 „Evita K“, Rz. 59). Ob ein derartiger Vorsteuerabzug vorliegt, richtet sich nach dem für das Abzugsjahr vorliegenden Steuerbescheid. Wesentliches Merkmal für diesen ist gem. § 157 Abs. 1 S. 2 AO die festgesetzte Steuer, während die dieser Steuer zugrunde liegenden Besteuerungsgrundlagen nach § 157 Abs. 2 AO nur einen nicht selbständig anfechtbaren Teil des Steuerbescheids bilden. Danach ist im Streitfall von einer Berichtigung abgezogener Vorsteuerbeträge auszugehen. Die KG war für den Grundstückserwerb in 2007 Steuerschuldnerin gem. § 13b Abs. 1 S. 1 Nr. 3 und Abs. 2 S. 1 UStG a.F. und zugleich für dieses Jahr zum Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 4 UStG berechtigt. Der Anspruch auf Vorsteuerabzug entstand nach dieser Vorschrift für den Voranmeldungszeitraum der Leistungsausführung, ohne dass es hierfür, wie die Klägerin ohne Erfolg vorträgt, in rechtlicher Hinsicht auf eine „Anmeldung der Steuer“ ankam. Steuer und Vorsteuerabzug waren nach allgemeinen Grundsätzen als jeweils unselbständige Besteuerungsgrundlagen i. S. v. § 157 Abs. 2 AO in dem Steuerbescheid für das Streitjahr zu erfassen. Dass dies unterblieb, ist im Streitfall im Hinblick auf das Zusammenfallen von Steuerschuld und Vorsteuerabzug in einer Person und die Betragsgleichheit von Steuer und Vorsteuerabzug ohne Bedeutung. Denn im Hinblick hierauf hatte das Unterbleiben der Erfassung von Steuer und Vorsteuer keinen Einfluss auf die nach § 157 Abs. 1 S. 2 AO festzusetzende Steuer. Das folgt daraus, dass die Steuer für die in § 13b Abs. 1 S. 1 Nr. 3 UStG a.F. genannten Umsätze - unabhängig von der Erklärung durch den Steuerpflichtigen - mit Ausstellung der Rechnung gem. § 14a Abs. 5 UStG, spätestens mit Ablauf des der Ausführung der Leistung folgenden Kalendermonats entstanden ist. Dass die Klägerin die nach § 13b Abs. 1 S. 1 Nr. 3 UStG a.F. entstandene Umsatzsteuer nicht erklärt hat, lässt sich nur durch die Saldierung mit dem Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 4 UStG erklären.

Denn andernfalls hätte die Klägerin es pflichtwidrig unterlassen, die nach § 13b Abs. 1 S. 1 Nr. 3 UStG a.F. entstandene Umsatzsteuer zu erklären. Zwar hat das FA - trotz Kenntnis des Grundstückserwerbs - keine Umsatzsteuer auf den Grundstückserwerb gesondert erfasst. Deshalb ist davon auszugehen, dass es die Umsatzsteuer nach § 13b Abs. 2 S. 1 UStG a.F. mit dem damit korrespondierenden Vorsteuerabzug letztlich saldiert hat. Andernfalls wäre die Umsatzsteuerfestsetzung für 2007 zu niedrig festgesetzt. Dies gilt jedenfalls dann, wenn der Steuerschuldner das FA anderweitig über Steuerschuld und Vorsteuerabzug in Kenntnis setzt. So ist es im Streitfall. Die für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgebenden Verhältnisse (vgl. § 15a Abs. 1 S. 1 UStG) haben sich im Streitfall innerhalb des zehnjährigen Berichtigungszeitraums (Juni 2007 bis Mai 2017) geändert. Denn die Rechtsvorgängerin der Klägerin hat das Grundstück ursprünglich zu 71,41 % zur Ausführung von umsatzsteuerpflichtigen Ausgangsumsätzen verwendet, ab Februar 2015 bis April 2015 wird das Grundstück nur noch zu 27,7 % umsatzsteuerpflichtig und seit dem 01.05.2015 ausschließlich umsatzsteuerfrei vermietet.

 

Fälligkeitserfordernis bei regelmäßig wiederkehrenden Einnahmen und Ausgaben
Regelmäßig wiederkehrende Einnahmen und Ausgaben setzen voraus, dass sie kurze Zeit vor Beginn bzw. kurze Zeit nach Beendigung des Kalenderjahres der wirtschaftlichen Zugehörigkeit nicht nur gezahlt, sondern auch fällig geworden sind.

BFH v. 16.02.2022, X R 2/21

Hinweis
Ausgaben sind für das Kalenderjahr abzusetzen, in dem sie geleistet worden sind (§ 11 Abs .2 S. 1 EStG). Für regelmäßig wiederkehrende Ausgaben gilt Absatz 1 Satz 2 entsprechend (§ 11 Abs. 2 S. 2 EStG). Regelmäßig wiederkehrende Einnahmen, die dem Steuerpflichtigen kurze Zeit vor Beginn oder kurze Zeit nach Beendigung des Kalenderjahres, zu dem sie wirtschaftlich gehören, zugeflossen sind, gelten als in diesem Kalenderjahr bezogen. Der Steuerpflichtige kann Einnahmen, die auf einer Nutzungsüberlassung im Sinne des Absatzes 2 Satz 3 beruhen, insgesamt auf den Zeitraum gleichmäßig verteilen, für den die Vorauszahlung geleistet wird (§ 11 Abs. 1 S. 2 EStG).

Der Kläger ermittelte seinen gewerblichen Gewinn durch eine Einnahmen-Überschuss-Rechnung. Er zahlte die Umsatzsteuer für die Monate Mai bis Juli 2017 verspätet erst am 09.01.2018, machte die Zahlung dennoch als Betriebsausgabe für das Streitjahr 2017 geltend. Das FA gewährte den Abzug nicht. Es meinte, es lägen keine regelmäßig wiederkehrenden Ausgaben im Sinne des EStG vor, da die betroffene Umsatzsteuer nicht rund um die Jahreswende 2017/2018, sondern weitaus früher fällig geworden sei. Einspruch und Klage gegen den Einkommensteuer- und Gewerbesteuermessbescheid hatten keinen Erfolg.

Der BFH hat entschieden, dass regelmäßig wiederkehrende Einnahmen und Ausgaben gem. § 11 Abs. 1 S. 2 u. Abs. 2 S. 2 EStG voraussetzen, dass sie kurze Zeit vor Beginn bzw. kurze Zeit nach Ende des Kalenderjahres ihrer wirtschaftlichen Zugehörigkeit nicht nur gezahlt, sondern auch fällig geworden sind.

Der BFH wies die Revision zurück. Zwar handele es sich – so die Begründung – bei Umsatzsteuerzahlungen um regelmäßig wiederkehrende Ausgaben. Der Kläger habe die dem Streitjahr 2017 wirtschaftlich zuzuordnende Umsatzsteuer auch innerhalb kurzer Zeit nach dem 31.12.2017 gezahlt. Hinzukommen müsse aber, dass die jeweilige Ausgabe auch kurze Zeit vor bzw. nach Ende Jahres der wirtschaftlichen Zugehörigkeit fällig geworden sei. Dies folge aus dem Zweck der § 11 Abs. 1 S. 2 u. Abs. 2 S. 2 EStG, der eine Ausnahme des ansonsten für die Einnahmen-Überschuss-Rechnung geltenden Zu- bzw. Abflussprinzips darstelle. Durch die Regelung sollten steuerliche Zufälligkeiten vermieden werden, die dann entstünden, würde man die Zahlung – je nach Zahlungszeitpunkt – mal in dem einen oder mal in dem anderen Jahr berücksichtigen.

Deswegen sei notwendig, dass die Zahlung auch innerhalb des mit zehn Tagen festgelegten kurzen Zeitraums rund um den Jahreswechsel zahlbar – das heißt fällig – geworden sei. Andernfalls könnten Nachzahlungen für bereits längst fällig gewordene Verpflichtungen zu einem vom Zeitpunkt der Zahlung unabhängigen Betriebsausgabenabzug führen. Eine solche Handhabung widerspräche dem grundsätzlich für die Einnahmen-Überschuss-Rechnung geltenden Prinzips der Kassenrechnung.

 

Ausschluss oder Beschränkung des nationalen Besteuerungsrechts ist kein ungeschriebenes Tatbestandsmerkmal des § 6 Abs. 1 S. 2 Nr. 1 AStG
§ 6 Abs. 1 S. 2 Nr. 1 AStG ist nicht einschränkend dahingehend auszulegen, dass durch die unentgeltliche Anteilsübertragung auf den beschränkt Steuerpflichtigen das Recht Deutschlands zur Besteuerung der in den unentgeltlich übertragenen Anteilen ruhenden stillen Reserven ausgeschlossen oder beschränkt werden müsste.

BFH v. 08.12.2021, I R 30/19

Hinweis
Bei einer natürlichen Person, die insgesamt mindestens zehn Jahre nach § 1 Abs. 1 EStG unbeschränkt steuerpflichtig war und deren unbeschränkte Steuerpflicht durch Aufgabe des Wohnsitzes oder gewöhnlichen Aufenthalts endet, ist auf Anteile i. S. d. § 17 Abs. 1 S. 1 EStG im Zeitpunkt der Beendigung der unbeschränkten Steuerpflicht § 17 EStG auch ohne Veräußerung anzuwenden, wenn im Übrigen für die Anteile zu diesem Zeitpunkt die Voraussetzungen dieser Vorschrift erfüllt sind (§ 6 Abs. 1 S. 1 AStG). Der Beendigung der unbeschränkten Steuerpflicht i. S. d. Satzes 1 stehen die Übertragung der Anteile durch ganz oder teilweise unentgeltliches Rechtsgeschäft unter Lebenden oder durch Erwerb von Todes wegen auf nicht unbeschränkt steuerpflichtige Personen gleich (§ 6 Abs. 1 S. 2 Nr. 1 AStG).

Ein Vater übertrug auf seinen in den USA ansässigen Sohn einen Anteil an einer deutschen GmbH, deren Vermögen überwiegend aus im Inland belegenem Grundvermögen bestand. Zeitnah übertrug er auch Anteile auf seine Ehefrau. Das Finanzamt und das Finanzgericht behandelten die Übertragungen als teilentgeltliche Erwerbe. Für den unentgeltlichen Teil der Übertragung auf den Sohn waren sie der Auffassung, die Voraussetzungen für eine „Wegzugsbesteuerung“ seien erfüllt.

Der BFH hat entschieden, dass die Vorschrift zur „Wegzugsbesteuerung“ bei unentgeltlichen Anteilsübertragungen auf im Ausland ansässige Steuerpflichtige nicht einschränkend dahingehend auszulegen ist, dass das Recht Deutschlands zur Besteuerung der in den unentgeltlich übertragenen Anteilen ruhenden stillen Reserven ausgeschlossen oder beschränkt werden müsste.

Nach Ansicht des BFH hat der Gesetzgeber keinen Zweifel daran gelassen, dass er trotz der Reform des Außensteuergesetzes auch weiterhin Fälle in die „Wegzugsbesteuerung“ habe einbeziehen wollen, in denen es nicht zu einem Ausschluss oder einer Beschränkung des deutschen Besteuerungsrechts an Veräußerungsgewinnen komme. Eine entsprechende einengende Auslegung sei auch nicht aus verfassungsrechtlicher Sicht geboten, denn es habe im Streitfall die den sofortigen Besteuerungszugriff rechtfertigende abstrakte Gefahr bestanden, dass die GmbH – etwa durch Umschichtung ihres Vermögens – ihren Charakter als Immobiliengesellschaft verlieren könnte, ohne dass hieran eine Besteuerung in Deutschland geknüpft wäre. Eine Berufung auf die Kapitalverkehrsfreiheit scheide aus, da sich bezogen auf Schenkungen seit dem maßgebenden Stichtag (31.12.1993) keine wesentliche Änderung der Rechtslage ergeben habe.